引言

晚清铁路公司的税费负担主要体现在铁路筹建与铁路运营阶段。铁路筹建阶段以购地与运料中的税负为重点，铁路运营阶段在制度规定和实践层面上则主要包括报效、代商纳税、铁路商税及火车票税。目前学界针对该时期铁路公司运营阶段税负问题的研究不多，马陵合在论述铁路货捐的过程中，仅涉及铁路企业在国家税收领域的角色问题^[1]，其他学者几无关注。笔者不揣冒昧，尝试稍加论析。

1 公司报效

晚清时期，新式企业内部针对股东实行官利制度，外部与政府的关系则实行报效制度。“新式工商企业向清朝政府提供报效，却是一个比较普遍的现象，对于企业来说，更发展成为一种沉重的负担和被迫的、难以逃避的义务。” ^[2]该时期企业向政府的报效已经成为一种被迫的、被强制性的行为，明显带有税收的性质。近代企业出现后，政府理当及时建立与之有关的税收制度，但清政府在这方面的举措却是滞后的。“对近代企业如何征税，清政府既缺乏经验，又没有近代财政学知识，遂采取了‘报效’这一原始的方式”，企业的报效有“相当一部分是向政府交纳营业税的一种特殊形式” ^[3]312。“报效制是在近代新式企业制度建立过程中调节政府与企业利益关系的较为特殊的企业分配制度。” ^[4]由于晚清并没有现代意义上的营业税，“报效”实际上充当了铁路公司缴纳营业税的角色。

铁路领域内，较早出现报效是在津通铁路的筹议中，并表现为一种利益权衡的筹码。1888年，总理海军事务衙门向清廷奏请许造津通铁路折中便提出，广东商人陈承德等禀请接造天津至通州铁路，“并愿公缴捐款，协助海军饷需，逐年报效，殆与有著之税课无异” ^[5]146。可见，该时期清政府自己亦认为报效与税课的等效作用。不过，此处的报效似乎是为了争取清政府对于津通铁路建设予以支持的一种筹码。甲午战后，针对津镇与卢汉铁路之争中，报效作为主建者让利争权的一种砝码角色更加明显。1897年，容闳曾力主修筑津镇铁路，其中提出清政府一旦同意修筑，则津镇铁路运营之后“所获余利按照四分之一报效国家，解交户部饬收” ^[5]233。当时，为了防止容闳修筑津镇铁路影响卢汉铁路的修筑，张之洞曾经与盛宣怀会同致电王文韶，表示“容闳在总署呈请报效百万，造镇江至京铁路” ^[5]235，“报效巨款，其为洋股可知，无论何路，皆不可准。饵我小利，必受大害” ^[5]236。同时，为了防止容闳所谓的报效巨款蒙骗总署，张之洞甚至要求盛宣怀也设法以卢汉铁路“报效巨款抵之” ^[5]236。张之洞甚至直接致总署电，表示“将来总公司卢汉、粤汉铁路成后”，“必能劝谕公司各商，报效巨款” ^[5]237，以此来争取总署的支持。

此后，铁路公司报效似乎成为企业成立的必备构成，忽视了报效将来可能带来的对于公司自身的负担。1898年中俄商议修筑柳太铁路，在商议达成的《柳太铁路借款合同》中规定：“车路告成，每年除去官利及各项经费，尚有盈余之利”，“以四成报效国家” ^[5]416。该时期值得注意的是，1898年11月19日，主管铁路的矿路总局和总署在向清廷奏请制订的《矿务铁路公共章程》中明确规定，以后成立的铁路企业，“盈余归公之款，铁路应按十成之四”，“提出缴部” ^[6]24。也就是说，在清政府的视野里，40%的提成是正常的、必须的。

当时，不仅国人自己在争取铁路修筑的时候注意到报效的利诱性，外国人亦注意到了报效对于清政府的吸引力。不过，对于矿路总局之前规定的40%，却基本上没有达到如此之高的额度。1902年，法国曾觊觎三水至梧州的铁路利权，为了取得三梧铁路的修筑权利，甚至提出“承认每年派所分获净利十分之一，报效中国国家” ^[7]3500。同年，日本为了取得杭州江墅铁路的修筑权利，表示“于每百分中酌提报效公家经费二十五分” ^[5]693为诱饵。1904年，盛宣怀与葡萄牙在商议广澳铁路事宜中，双方议定“铁路进项，除养修费用，分给商息外，每年另提公积百分之三，拨还本银，再有盈余，以三成归中国国家” ^[5]724。广澳铁路在商议之时，毕竟出于华洋合办的体制，因此30%的额度比起日本、法国明显高了很多。

官办铁路公司亦有报效存在，而且不低，以30%为多。1905年，官办铁路公司性质的川汉铁路总公司制订的《川汉铁路总公司集股章程》中规定：“本公司俟路成开车之后，将所收搭客载货脚价按年总结一次，除本年修路经费应支各项及各股应得四厘息银外。”“其余仍作十成，以三成报效国家。以六成作为红利，分给公司股东。以一成作为花红，奖给铁路在事员役。” ^[5]128即按照30%来报效清政府。1905年7月滇蜀铁路公司在《滇蜀铁路公司集股章程》中规定：“本公司俟路成开车之后，所收搭客载货脚价，按年总结一次，除本年修路经费应支各项及各股应得六厘息银外。”“其余仍作十成，以三成报效国家。” ^[5]472滇蜀公司亦以30%报效清政府。1906年，粤汉铁路赎回自办之后，鄂、湘、粤三省各自成立了铁路公司。在鄂境，是年8月，时任鄂督的张之洞制定的《粤汉铁路鄂境路线招股章程》第十条规定：“鄂境铁路开车后，所得行车之利……应酌量仿照外国铁路公司办法，以若干报效国家。公司应纳营业税，亦照外国商办铁路公司章程，参酌办理。” ^[6]236湖北官钱局承办招集粤汉铁路鄂境路线股款之时便以此宣传^[8]。除此之外，1906年8月，湖北省制定的川汉铁路鄂境路线招股章程中第十四条规定：“鄂境铁路开车后，所收搭客载货脚价，按年结算一次。除应支各项以及养路经费股本官息外，所有盈余，其应报效国家……均一律仿照广东铁路商办章程办理。” ^[5]1028

商办铁路公司的报效额度基本维持在5%。随着商办铁路运动逐渐兴起，不少省份也成立了铁路公司来修筑铁路。潮汕铁路公司明确表示：“将来办有成效，核算余利，拟于壹万银中报效公家五百圆。” ^[6]241即报效额率为5%。1906年新宁铁路公司在《新宁铁路章程》中规定，新宁铁路公司“将来办有成效，核算余利，每一万圆报效公家五百圆，即将此款呈缴商部” ^[5]949，即按余利的5%来缴部。赣路公司亦表示：“首段干路告成，即行开车，所获运费至年终结算，除各项开支及应付股息外，如有盈余，即为红利，先提一成呈缴公家，以尽报效之忱。” ^[6]287浙路公司则表示“余利分为二十成”，以“一成……作为报效公家之用” ^[6]337。商办苏路公司则表示“报效一层，暂难指明，如款由部筹，则所报效之款，即归部拨用，如由督抚筹拨，或拨自地方公款者，即分别归如地方公用” ^[6]428。商办福建全省铁路公司在招股章程中明确规定，“本公司路工告成之后，所收客货两项进款，除应股息及修路各项开支外，盈余作为红利，分二十成算，以一成报效公家” ^[6]402，其额度为5%。1905年，李经方在制订的《安徽全省铁路招股章程》中，规定商办安徽全省铁路有限公司，将来在皖路告成之后，所收客货进款，除应付股息及各项开支外，盈余“作为红利二十成，以一成报效公家” ^[6]296，其额度亦为5%。1906年5月，湖南粤汉铁路公司成立，制定的《湖南省商办粤汉铁路有限公司招股章程》第十六条规定，“铁路告成后，本公司所货运费，除各项开支及应付股息外，所有嬴余，即为红利，作二十成分派，一成报效公家” ^[5]1035，即为余利的5%报效清政府。1907年，商办川省川汉公司在《商办川省川汉铁路有限公司续订章程》中规定，“按照各省奏定铁路公司章程作二十成计，以一成报效公家” ^[5]1085。同年，洛潼公司在《商办洛潼铁路公司招股章程》中规定“本公司各线段通车后运输收入，除去营业费用、股票利息外，其嬴余即红利，按二十分分割，一成报效国家” ^[5]1132，即以余利的5%来报效。

通过对铁路公司报效的简单梳理，可以发现，横向上看，商办铁路公司的报效数额基本为5%，低于官办铁路公司。纵向上看，报效比率明显呈递减的状态，但是这并不能说明铁路公司的税负是逐渐减轻的。毕竟商办铁路公司融资难是一个重要的方面，无偿拿出5%作为让利的部分，亦属不少。

同时，该时期各铁路公司在规定铁路余利的报效额度时均为“一刀切”的形式，实际上并不能实现税负的优化。这一点，德国掌控之下的山东铁路公司修筑的胶济铁路则明显先进了一步。1899年6月，德国特许山东铁路公司制定的《德国特许山东铁路公司建筑铁路及营业条款》第十一条规定：公司应于每年铁路纯利中，向总督府提供报效金额，以应建筑胶州港及租借地中一般行政的费用。提供数额，按下列百分比计之。若青岛济南段通车营业后，公司将铁路纯利按支用于铁路营业的资本发给5%的红利后，而尚有盈余，则在能发给5—7%的红利时应从盈余额中提出1/10，在能发给8—10%的红利时应从盈余额中提出1/5，在能发给10—12%的红利时应从余额中提出1/3，若能发给12%以上的红利时应从盈余额中提出1/2，交给胶州总督府^[5]383。很明显，胶济铁路实行的是累进税制，此举明显有利于减轻企业的负担。不过，该路报效款项的使用者为德国人所有，与清政府并无瓜葛。

与胶济铁路缴税的累进制相比，国人的实践步伐不仅落后，认知亦较为落后。比如，1905年底，粤汉铁路赎回自办之后，鄂、湘、粤三省代表齐聚在武汉会议公共条款，最终制订了鄂、湘、粤三省会议公共条款十四条。其中，第十四条规定：“全路告成之后，所得行车之利，除开支公司薪水、工食、局用及养路经费，拨还赎路借款本息、核给股本息银、酌提公积款项外，所余净利，酌量仿照外国铁路各公司办法，以若干报效国家。” ^[5]1022同时，该章程续拟四条，拟暂作附条，其中最后一条规定：“建筑此路所纳之营业税，应查照外国商办铁路公司章程，参酌办理。” ^[5]1022该公共条款一者表明报效为外国铁路各公司已经使用的办法，二者提出营业税的概念，并认为营业税为外国商办公司所实行，可见国人在认知“报效”和“营业税”上处于一种混同和模糊的状态。该时期外国铁路公司缴税普遍实行了营业税的方法。这也说明了国人对于营业税的认知水平和对于报效等同营业税的角色认同。

值得注意的是，晚清铁路领域内的报效，并不意味着专门针对铁路公司的报效规定。某些线路为了劝导民众集股，亦有报效之法，此种情形多与捐输相似。比如，1908年，云南省便谋求自办滇蜀、腾越铁路，其中奏定集股章程中便规定“认购股分十万两以上者，专折奏奖”，又“情愿报效，不购股票，数在一万两以内，专折奏奖”。当年便有在籍广东候补道李光翰“认购股款十万两，照章十年交清，又情愿报效股本一万两，不领股票”，因此，时任云贵总督的锡良便于1908年7月19日，专门上奏《滇绅报效铁路巨款奏请移奖片》表示，针对李光翰的情况，“按之捐章十成例银，由候补知县捐升道员，补足三班，指省分发” ^[9]。可见，报效对于国人而言，处于一种过渡性的状态之中。而恰恰没有理清报效与营业税之间的不同，因此所带来的问题也不少，以企业中的官商关系为中心体现的最多。报效模糊了政府和企业之间的经济界限，晚清时期新式企业的产权缺乏法律保障的状况因之更为严重。潮汕铁路公司便明确表示之所以报效，主要在于“以答永远保护之益” ^[6]241。

晚清各铁路公司报效款项基本上解缴于户部、邮传部。而邮传部“所有进款仅恃铁路余利” ^[10]77，也即各铁路公司报效的款项。时人对于报效与营业税的认知是模糊的。《交通官报》中还刊登有铁路传习所学生陈锵的文章，其中亦提及：“各国铁路缴纳部费律中，虽未见明文，然财政律中、征税地税章中有铁路每年应纳税交部往者。各国欲承造我路，常谓年提余利报效国家即此意，而文饰其辞也。” ^[11]时人认为外国人“文饰其辞”，还没有充分认识到自我的落后。但是不管如何，就税制变迁的角度而言，铁路公司的报效连同其他新式股份制企业一样，“有相当部分已带有营业税的性质，与当时通常实行的事例报效有着明显区别”。企业在报效的过程甚至有“比例税”与“定额营业税”的不同。“这种‘报效’实际上已经具备了近代税制的特点”，反映了新式企业“对于清朝税制近代化的积极影响” ^[3]313。

2 代商纳税

清末部分铁路公司面对不良的税收制度，为了招徕商货，甚至情愿“代商纳税”。于是这一部分原本属于商客的税收负担，转嫁成为铁路企业的负担。此举可算得上铁路企业自身消极对抗不良税制的方式和手段，其中以清末京奉铁路最为明显。

1908年，京奉铁路运营之后，“所有应出海口粮、豆等均由火车装运海口，税收短绌” ^[7]2532。1909年，锦新营口道作为“掌察奉天省锦、新、营口诸府州官吏善恶、政治得失的道员”，同时“兼关务，驻营口” ^[12]，便移动“大关南关分局于沟帮子车站，征收货税” ^[7]2532。与此同时，南满铁路由于与京奉铁路处于并行之势，因此二者对于商货的争夺也比较激烈。日本控制下的南满铁路甚至以“海关免税单诱致商货”，而京奉铁路则因沟帮子设有分局，运货者均须于出产、销场之外，另纳路税一道，留难阻滞，商贾视为畏途。“京奉转运货物向以东省所产粮食大豆为大宗，自南满铁路直达大连，与京奉成犄角之势，非特辽河以东之物产尽归其搀夺，即由吉奉内地出口者亦隐操其掌握之中，加以京奉沿途税厘过重，运价复有低昂商人避重就轻，唯利是视，相率倾向于大连。故南满日益扩张，即京奉稍形减色。” ^[10]2066这样，出于维护自身利益的考虑，邮传部希望锦新营口道能够废除沟帮子税局，但是遭到反对。于是邮传部决定派遣时任左参议、铁路总局局长的梁士诒与锦新营口道周长龄商议，“设法招徕，核减运价，并与营口道订代商纳税办法，以便商民而收路利” ^[10]2066。梁士诒与周长龄商议的结果是，“将直达奉营及营奉常税一概免收，改为每年由京奉路局包纳税银五千两，分季由京奉局解送营口道署” ^[7]2532。针对此结果，邮传部还专门致电时任奉天督抚的锡良和程德全商议，认为“豁免税捐由京奉包缴办法，不特于铁路营业极有关系，即于奉天大局、营口商务影响所及，至为重大” ^[7]2533，锡良与程德全亦无异议。该时期，梁士诒和周长龄专门拟定了两条操作办法，“一为税务上之设施，一为行车上之规则”。其中税务上的设施主要是由京奉路局商定刊刻木戳一个交给沟帮子税局，规定：“凡有由奉运营、由营运奉应纳税制各货，经过该处，由税局验明货车，实系由奉天装营口卸或营口装奉天卸之货，即将货物查照章应纳税若干，填明于税局执照上。惟应纳税银不必由商人交纳，即将京奉局所定之木戳加盖后，交与客商持往应运处所。卸货时，由客商将税局执照交付站长，由站长转呈京奉局，迨一月或一季由京奉局交给营口道署。”此木戳内刊文：“此项税银由京奉路局代缴，无庸货商缴纳，亦无丝毫各项杂费单费”等语。至于行车之规则，则由京奉局发给奉天、营口两处车站运货单，上面标明此项货物税银由京奉局代缴。一联存根，一联交车守，一联交客商，一联交税局。税局持此一联货单转呈营口道，客商持此一联货单可以通行由营到奉或由奉到营，车守之一联交卸货车站，其存根一联存本车站备查。其中运货单内刊文：“凡有客商由营至奉或由奉至营来往运费所有税银，由京奉路局代缴，毋庸货商缴纳，亦无分毫各项杂费单费”等语^[7]2532。

根据商定的结果，此办法于1909年11月13日实行。于是沟帮子税局于该日实行停止收税，而京奉路则将包缴每年五千两分期按月缴纳。这样，对于商人而言，无疑是减轻了他们的税负，“自是前经南满抢运之货多仍归道京奉焉” ^[13]。

1910年底，奉天省新添设锦州捐税局，表示：“商人藉过站为名在栈买卖秘密付价，不报税捐，拟请饬京奉路局以后准捐局司巡上车查验，如无捐票，即行扣留论罚。”面对这样的情况，邮传部认为：“司巡登车查票，迹近骚扰，于客货诸多妨碍，拟于路政大受影响。”并明确表示：“各处货物多有因捐卡林立，绕道南满路者。倘更令司巡上车验货势必为丛驱雀。惟有严饬该路局协助稽查，毋任走漏，庶冀兼顾各路务及捐务。” ^[7]2533可见，邮传部还是较好地维护了“代商缴税”的办法，并没有让当地捐税局扰乱行车，额外增加负担。而之所以邮传部提出“代商缴税”之法，京奉路局的盈利状况也是一个重要的方面。1909年京奉铁路“客货进款1137万余银元，行车养路支款388万1千元，拨本还息188万8千元” ^[10]2006，明显处于盈利状态。这样京奉铁路亦可以满足每年五千两的税负转嫁。

从京奉铁路的例子可以窥探铁路在面对不良税制的侵扰之时所采取的应对办法。“代商缴税”对于铁路公司而言表面上是增加了自身的负担，但是从整个铁路运营事业和铁路公司自身的局限性而言，是有利的。

3 铁路商税、火车票税

清末中外修订商约是各国列强欲维护和扩大其在华既得之特权和利益、便利其对华贸易和资本输出，与清政府力图增加政府财政收入，抵制各国索要利权并争取在某些方面收回已失国家主权、利权的一场斗争。其中，“裁厘加税”是中外之间交涉的核心问题。中英之间最早开启围绕裁厘加税的谈判，从1902年初到是年9月5日，经过三个阶段的艰难博弈，取得了一个双方都比较满意的结果：“对中方来说，中英商约所定裁厘加税方案，可使中国财政收入大幅增长。对英方来说，裁除厘金，可使贸易大为便利。” ^[14]该时期，中英商约达成的裁厘加税方案，主要是裁撤全部货物流通过程中的厘金而留销场税，将进口货税税率增加到值百抽十二点五的程度，出口土货仍保留正税加子口税值百抽七点五的税率。其中，所谓的销场税即相当于原有的坐厘，指货物到达销售地点后所征税项。

中英商约在裁厘加税方案谈判之后，清政府与美国、葡萄牙、日本等国均有关于该问题的交涉。就铁路而言，中外之间亦有交涉，只是并没有作为谈判的重中之重。1903年，随办中外商税谈判的海关税司向时任主持交涉事宜的商约大臣盛宣怀表示，“创造铁路本为便商运货迅速起见，故火车载运货物拟征税章程，自当按照此章以为准绳”，此章即为中英达成的方案。海关税司还表示，至于当时铁路的兴筑和运营情况，“中国创造铁路已经开行者，最长之处不过此省能达毗连之他省而已，惟日渐推广，此后干路极短者必经三省地界。即如芦汉干路应经湖北、河南、直隶等省，粤汉干路亦经湖北、湖南、广东等省”。假如以双方议定的“征税章程，不但便于现在开创之际，亦须与将来推广之时，均能遵守方为尽善”，同时，“且在他国之办法，凡有铁路转运货物，商家并不派夥同管理一切，一面长途徒糜经费。惟货主在于装车之车站输交运费领取收单以便寄交置货之人，俟货运抵之处呈单取费，如不呈收单，则不能取货，在中国将来似亦当仿照办理”。该税司还表示，铁路运货“中途不能拆开，查验亦无法征收税捐。因此厘金若仍未撤，则归并一处，或在上车之处，或在卸车之处一次统捐。但新订英约内有加税免厘之举，洋货于进口时除应纳征税外，再按值百抽七五之例另纳一税。土货除应纳正税外，亦加一税(即出口正税之一半)。惟土货在于内地由此处运至彼处自出产地方起运经第一常关应照海关税则征收，此次出口应加之税给予凭单限期至少一年，在此限内持该凭单，无论经过内地何关不得再征税项，若自通商口岸转运出口，该口税关应将凭单验明准抵出口应加之税”。同时，该税司还指出，“英约所载各节，须俟与议之各国一律允许始可照办”，因此“现拟将凭单验明载运货物征收税项章程不能不拟议两层，一为该新约尚未由各国允准之先，而可遵守者。一为该新约业已开办而应遵守者”。该税司认为，此两层乃“得大同小异之办法，庶免将来更变掣肘” ^[15]。

海关税司制定的征税章程为《中国界内火车转运华洋各货征税章程》《来往他国所租中国之地(即如旅顺、胶州、九龙、广州湾等处)火车转运华洋各货征税章程》。该税司认为，这两个简便的章程，“若能准行，则与铁路贸易谅必日渐兴盛，俾出产人家以及铁路商贾均获利益，再能推广，行驶内河之各船或厘金尚未裁撤，竟能设法归并总埠，不再偏处，多置分卡，则有稗大局，实非浅鲜者矣”，希望盛宣怀能够采纳此意见，但是并无下文。“政府拟加税裁厘提议已久”但一直没有实行的原因在于：“(一)因现在各国商约未曾订定。(二)因外省财政厘金为入款大宗，若骤行裁厘，则举行新政以及认解京饷必更支绌，故反对者极多。(三)因加税章程，现未厘定，多加恐扰累商贾，少加又恐不能抵厘金定额，是以迟迟未行。” ^[16]这样，截至1907年，中外之间关于铁路商税的议定并没有实行。1908年初，“商约大臣盛侍郎(即盛宣怀)并外部梁侍郎与英美德葡日诸国公使在京商定”，“铁路商税改为值百抽十二五”，只是“立约签押日期尚未订定”，而之所以“未定者，因与厘金事宜界限未能划清，是以延滞多日” ^[17]。在裁税加厘问题上，外国意见分歧，同时各国对于相对有利于清政府的方案并无积极性，清政府自身也没有实力和勇气切实裁厘，最终裁厘加税并无实行。这样，作为裁厘加税组成部分的铁路商税交涉也是无疾而终。

清末时期，除了裁厘加税涉及未来可能征收的铁路商税之外，伴随着铁路运营里程的延展，清政府对于尝试开办火车票税和铁路税也是有过思考的。1905年2月，“外务部会同商部、户部议覆安徽巡抚诚勋奏请抽轮舟、火车票捐”，认为诚勋针对“火车拟收票捐，显与合同(即中外关于火车运行签订的合同)有碍，未便遽行试办”，并“奏奉谕旨，允准在案” ^[10]396。1906年，清政府为了“整顿财政，拟定办法多条，并拟开办抽提火车票税，以便凑集巨款”。只是庆亲王弈劻“并不赞成”，表示“所拟各款，尚须通咨各省督抚妥为筹议，总期有益无弊” ^[18]。1907年，清政府鉴于“陆军部屡议兴复海军，均以需款太繁经费无着，未能举办”。时任陆军部尚书的铁良“谓整顿海陆各军饷项不敷甚巨”，于是，“面商邮传部陈尚书(即陈璧)，设法开办火车、轮船两项票捐，所有行旅客票酌捐若干，以期集腋成裘，并成巨款，则于兵饷不无小补” ^[19]。1908年，邮传部表示“各省铁路税务头绪复杂，非切实所综理，不足以重国课，陈尚书(即邮传部尚书陈璧)与度支部商酌有关于铁路各项税务归度支部办理，以专责成而清权限” ^[20]。针对“各省官商铁路应纳税课”，后来度支部则表示“以部款奇绌，拟将此款划入关税，听候部拨” ^[21]。不过，陈璧认为“以入款不敷，尚拟力争，未知将来如何结议” ^[22]。该时期，“度支部议征全国铁路税”，还“通饬调查各路距离里数” ^[23]。但是也许由于部门之争，最终不了了之。1909年，“度支部泽尚书(即载泽)与邮传部税务大臣相商，准备施行铁路税” ^[24]。载泽认为，“各路开办，获有利益者不少”，而“库款支绌”，于是“定准明春(即1910年初)即行派员，无论官办、商办及外人筑造各路一连律调查，距离、里数，以便参定税则”，并要求“各省督抚实行开办”。载泽还认为，“事关筹款，想各路局、公司前既备受免税权利(即铁路材料免税)，定当照章公认，即外人向有本国铁路税，应尽义务之责，亦必均按占用地亩一体纳税，以重要款，而表同情” ^[25]。可是，最终不管是火车票捐还是铁路税，清政府均没有开办。

4 结语

综上所述，晚清时期清政府对铁路公司征收税费的制度设计，主要体现在三个方面：铁路公司需要根据规定额度进行报效；部分线路“代商纳税”；尝试开办铁路商税和火车票税。报效从清代前期作为清政府临时性的筹款方式，到晚清时期对以铁路公司为代表的新式企业以营业税的形式被常态征抽，在一定程度上体现了清末税收制度新的变化趋向。代商纳税意味着不良税制对于铁路运营事业的一种制约性影响。清政府自身意图通过铁路商税和火车票税获得利益，只是因为中外关系和自身政权内部的问题，并没有真正实行。总之，晚清时期，铁路公司为了自身事业发展的需要，最终或者主动、或者被动地接受了税负的制度安排；对于铁路事业而言，在不完善的税收制度安排之下，针对铁路公司的征税构成了其发展的负担。